Материал подготовил юрист ЮФ"Логос" Исмайлов Тимур
Обязанность налогоплательщика восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам, работам, услугам, в случаях их дальнейшего использования в операциях, не облагаемых НДС, установлена нормами п.3 ст. 170 НК РФ, причем законодатель определил в указанном пункте закрытый перечень случаев и условий, при которых суммы НДС, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению (т.е. сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за данный период, увеличивается на эти суммы).
Нормы п.3 ст. 170 НК РФ с 1 января 2006 г., когда обязанность восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету была впервые законодательно закреплена и до настоящего времени неоднократно подвергались изменениям; законодатель конкретизирует перечень оснований восстановления сумм НДС и порядок их восстановления.
Толкование этих норм, применяемых системно с иными нормами НК РФ, очень часто порождает споры между налогоплательщиком и налоговым органом по поводу обязанности налогоплательщика восстанавливать определенные суммы НДС в том или ином налоговом периоде. Неправомерное невосстановление сумм НДС налогоплательщиком либо нарушение порядка его восстановления, имеющие место, по мнению налогового органа, является одним из самых распространенных оснований, по которым налоговый орган доначисляет налогоплательщику суммы НДС, пени на НДС, привлекает его к налоговой ответственности в решениях, принимаемых по итогам камеральных либо выездных налоговых проверок налогоплательщиков организаций и индивидуальных предпринимателей. Такие налоговые споры достаточно распространены в практике арбитражных судов.
Тема споров о восстановлении НДС достаточно обширна; мы не можем в рамках настоящей статьи охватить все возможные случаи претензий налоговых органов к налогоплательщику в связи с обязанностью по восстановлению НДС, которые становятся предметом рассмотрения арбитражных судов, равно как и не ставим целью подробно описать все установленные Законом основания, условия и порядок восстановления НДС, ограничимся рассмотрением ряда спорных вопросов, возникающих в судебной практике, в связи с восстановлением НДС.
1.«Входной» НДС по имуществу, переданному в качестве вклада в простое товарищество.
В ряде случаев налоговые органы доначисляют налогоплательщику сумму НДС, ранее принятого к вычету в связи с приобретением имущества, в дальнейшем переданного в качестве вклада в простое товарищество. Данную точку зрения иногда поддерживали и суды, см. например Постановление ФАС Центрального округа от 02.11.2009 по делу N А09-1069/2008-20. Применив положения пункта 3 статьи 39, подпункта 1 пункта 2 статьи 146 и пунктов 2 и 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации , а также статьи 1042, 1043 Гражданского кодекса Российской Федерации, суды первой, апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу о наличии у общества обязанности по восстановлению суммы налога, ранее принятого к вычету по указанным основным средствам, в связи с заключением договора простого товарищества. Однако Президиум Высшего Арбитражного Суд РФ, пересмотрев судебные акты по вышеназванного дела, в своем Постановлении от 22.06.2010 N 2196/10 по делу N А09-1069/2008 сделал вывод о том, что нормы НК РФ не устанавливают для налогоплательщика, заключившего договор о совместной деятельности (договор простого товарищества), обязанности по восстановлению налога, ранее предъявленного к вычету. Указанное толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.
2. Восстановление НДС в связи выбытием объектов недвижимости из состава основных средств.
В ряде случаев, спор между налогоплательщиком и налоговым органом возникает по вопросу о порядке восстановления НДС при выбытии имущественных объектов из состава основных средств. Налогоплательщик, принявший к вычету суммы НДС по строительно-монтажным работам, произвел реконструкцию здания, затем реализовал квартиры в нем. Налогоплательщик полагал, что НДС при этом подлежит восстановлению в порядке п.6 ст. 171 НК РФ (в течение 10 лет). Однако, по мнению налогового органа в данном случае НДС подлежит восстановлению в порядке п.3 ст. 170 НК РФ. Общество должно было восстановить НДС, отнесенный на налоговые вычеты при реконструкции спорных объектов недвижимости, в размере, пропорциональном остаточной стоимости, и в том налоговом периоде, в котором они были проданы. В рамках дела № А56-11562/2011 лишь суд первой инстанции (Арбитражный суд г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области) поддержал позицию налогоплательщика, однако суды апелляционной и кассационной инстанций, отменяя решение суда первой инстанции и Высший Арбитражный суд РФ, отказывая в передаче дела в Президиум, согласились с позицией налогового органа.
3.Восстановление НДС, в связи с недостачей товаров, обнаруженной в процессе инвентаризации имущества.
В некоторых случаях налоговые органы восстанавливают налогоплательщику сумму НДС в связи с обнаружением при инвентаризации факта выбытия имущества. Суды в таких случаях принимают позицию нпалогоплательщика, и отмечают следующее: В пункте 3 статьи 170 НК РФ предусмотрены случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению. При этом недостача, хищение товара, порча товара в связи с истечением сроков годности, списание из-за потери товарного вида к числу этих случаев не относятся. (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.09.2011 по делу N А17-5842/2010, Постановление ФАС Уральского округа от 19.10.2011 N Ф09-6671/11 по делу N А60-3181/2011).
4. Восстановление НДС, ранее принятого к вычету по товарам, в дальнейшем отгруженным на экспорт.
В данном случае источником споров между налоговыми органами и налогоплательщиками служил порядок восстановления НДС, а именно – вопрос, в каком периоде следует восстанавливать «входной» НДС по товарам, отгруженным в дальнейшем на экспорт.
В настоящее время этот вопрос урегулирован законодательно. В соответствии с подп.5 п.3 ст. 170 НК РФ в ныне действующей редакции: Суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п.1 ст. 164 НК РФ.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных п.1 ст. 164 НК РФ. Восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с подпунктом 6 настоящего пункта) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, с учетом особенностей, установленных статьей 167 НК РФ;(пп. 5 введен Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ).
Ранее действовавшее законодательство о налогах и сборах нормы, аналогичной подп.5 п.3 ст. 170 НК РФ не содержало, и не устанавливало порядок восстановления сумм НДС в случае, когда до подтверждения ставки 0 процентов налогоплательщик заявил к возмещению соответствующие суммы НДС по внутреннему рынку. Поэтому налогоплательщик вправе был восстанавливать НДС в том периоде, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0 процентов, если такой порядок был установлен его учетной политикой. Налоговые органы неоднократно предпринимали попытки доначислять налогоплательщику суммы НДС в связи с тем, что по мнению налогового органа налогоплательщик не правильно определил период, в котором НДС подлежит восстановлению.
Суды в этих случаях вставали на сторону налогоплательщика. См., например Определения ВАС РФ от 19.11.2008 N 12536/08 по делу N А52-4031/2007, от 07.04.2009 N 4027/09 по делу N А52-2348/2008,а также Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17.09.2007 N А79-160/2007, ФАС Московского округа от 23.04.2008 N КА-А41/1912-08, ФАС Северо-Западного округа от 12.02.2009 N А52-3681/2008, от 15.12.2008 N А52-2348/2008, ФАС Уральского округа от 01.11.2010 N Ф09-7966/10-С2 по делу N А76-5882/2010-41-332.
Поскольку в рамках выездных проверок, проводимых в 2012, 2013 могут налоговые органы могут проверять и периоды 2009, 2010 гг., когда указанная норма подп.5 п.3 ст. 170 НК РФ не действовала, то данный вопрос не утратил актуальности и на сегодняшний день. Налогоплательщик может защищаться от претензий налоговых органов, доначисляющих НДС за 2009, 2010 гг в связи с невосстановлением сумм НДС в периоде фактической отгрузки на экспорт, ссылаясь на указанную позицию, подтвержденную судебной практикой.
Поэтому юрист, представляющий интересы налогоплательщика в рамках споров по восстановлению НДС должен хорошо ориентироваться в изменениях налогового законодательства, произошедших за последние годы, сложившейся судебной практике по ним, нормах, регулирующих действие законодательства о налогах и сборах во времени, что говорит о необходимости обращения за квалифицированной юридической помощью по данной категории споров.
ОБЩАЯ СХЕМА РАБОТЫ
1. ПРЕТЕНЗИОННАЯ СТАДИЯ - Сбор документов и их павовая оценка. - Разработка решения вариантов вопроса в т.ч. путем мирного решения. Подробнее...
На этой стадии выясняется правовое содержание тех конфликтов, задач или проблем, которые привели или могут привести клиента в суд, а также разрабатываются различные способы их решения. Прежде всего, мирным путем (если это возможно), путем переговоров и поиска компромисса.
2. ПРЕДСУДЕБНАЯ СТАДИЯ - Разработка проекта иска/отзыва на иск. - Сбор и подготовка документов, обосновывающих выработанную правовую позицию. - Подача иска в суд. Подробнее...
Предполагает разработку концепции защиты интересов клиента и сбор всех необходимых доказательств. На этой стадии юристами фирмы разрабатывается главный документ, который во многом будет определять судьбу дела в первой инстанции - проект дела, в котором юристами делается по возможности полный и всесторонний анализ наиболее эффективных способов защиты интересов клиента. По наиболее важным делам проект дела обсуждается коллегиально всеми ведущими юристами компании. На основании проекта дела готовится исковое заявление.
3. ПЕРВАЯ ИНСТАНЦИЯ - Проведение предварительного слушания. - Оценка возражений противоположной стороны. - Корректировка и уточнение сформированной позиции (при необходимости сбор дополнительных доказательств). - Проведение основного слушания. Подробнее...
Работа в суде первой инстанции очень важна, т.к. она закладывает фундамент всего процесса, потому что в других инстанциях (а серьезные процессы проходят, как правило, через несколько инстанций) будет рассматриваться и переоцениваться работа, выполненная в первой инстанции арбитражного процесса. Эта работа предполагает выдвижение и обоснование своей правовой позиции, знакомство с правовой позицией оппонентов, разработка и донесение до суда контраргументации. Юрист нашей фирмы после каждого заседания готовит отчет о проведенном процессе, который, как правило, подробно обсуждается и анализируется для выработки наиболее выигрышной правовой позиции.
4. АПЕЛЛЯЦИОННАЯ ИНСТАНЦИЯ - Правовая оценка решения суда. - Оценка жалобы противоположной стороны. - Разработка проекта дела. - Подготовка жалобы/отзыва на жалобу. - Проведениеслушания дела. Подробнее...
Работа в суде апелляционной инстанции проверяется уже вынесенное решение суда первой инстанции. Стадия апелляционной инстанции очень важна, т.к. Постановление апелляционной инстанции вступает в силу немедленно и подлежит принудительному исполнению через службу судебных приставов. Апелляционная инстанция заседает в составе 3-х судей, а не одного, как в суде первой инстанции, выносит решение коллегиально; по ряду вопросов может иметь свою собственную правовую позицию. Поэтому на этом этапе очень важно хорошо подготовиться к делу и суметь отстоять уже принятое в пользу клиента положительно решение или добиться изменения отрицательного решения.
="">5.КАССАЦИОННАЯ ИНСТАНЦИЯ - Правовая оценка решения суда. -Оценка жалобы противоположной стороны. - Разработка проекта дела. - Подготовка жалобы/отзыва на жалобу. - Проведение слушания дела. Подробнее...
Эта инстанция ставит в деле фактическую точку, которая впоследствии лишь теоретически может быть изменена Вышестоящим судом. На практике, дальше Кассационной инстанции дело уже не пойдет. Часто случается, что Кассационная инстанция изменяет решение, принятое ранее судами других инстанций, устраняя различные судебные ошибки, т.к. в Кассационной инстанции дело изучается наиболее внимательно и беспристрастно. Поэтому, чтобы отстоять достигнутое решение или добиться перелома в деле, очень важно суметь грамотно и четко донести до суда свою позицию, которая, безусловно, должна быть созвучна с судебной практикой Кассационной инстанции по аналогичным делам. На стадии Апелляционного и Кассационного рассмотрения дела решающим фактором становится опыт юристов и хорошее знание судебной практики Высшего Арбитражного суда, данного суда, и зачастую также участвующих в деле судей
6. ИСПОЛНИТЕЛЬНОЕ ПРОИЗВОДСТВО - Возбуждение исполнительного производства. - Участие в исполнительных действиях. - Обеспечение исполнения решения суда. Подробнее...
Завершающая стадия процесса, когда уже решение принято и, казалось бы, вся борьба позади, на самом деле является самой трудной и непредсказуемой. В исполнительном производстве совершается больше всего ошибок, в исполнительном производстве больше всего субъективизма, порой оказываются самые длинные сроки. Часто внутри стадии исполнительного производства возникают самостоятельные процессы: например, обжалование действий или бездействий судебного пристава-исполнителя. Эта стадия требует от юриста особенных качеств: настойчивости и обаяния, умения разговаривать с людьми и хорошего знания всех тонкостей и нюансов исполнительного производства.
Как оспорить выводы налоговой инспекции, основанные на протоколе осмотра В ходе поверок по НДС, в том числе в ходе камеральной налоговой проверки по НДС либо в ходе выездной налоговой проверки по разным налогам, включая НДС, зачастую проводят осмотр складского помещения, используемого налогоплательщиком для хранения товаров.
Защита налогоплательщика на стадии проведения проверки /камеральной или выездной/ Защита налогоплательщика на стадии проведения налоговой проверки, как форма досудебного урегулирования налогового спора, включает в себя подготовку и подачу возражений на акт налоговой проверки, участие в рассмотрении материалов налоговой проверки
Зарегистрированное СМИ — сетевое издание «Интернет-сайт Юридической фирмы "Логос"» Зарегистрировавший орган: Федеральная служба по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций Свидетельство о регистрации СМИ ЭЛ № ФС 77 - 70892 Учредители: ООО "Юридическая фирма "Логос", Осман Андрей Ильич Главный редактор: Осман Андрей Ильич Телефон редакции: +7 (812) 579-77-66 e-mail редации: law@logosinfo.ru