ОБЖАЛОВАНИЕ РЕШЕНИЙ (ДЕЙСТВИЙ И БЕЗДЕЙСТВИЙ) НАЛОГОВОГО ОРГАНА В АДМИНИСТРАТИВНОМ ПОРЯДКЕ (В ВЫШЕСТОЯЩИЙ НАЛОГОВЫЙ ОРГАН)
Материал подготовил юрист ЮФ"Логос" Исмайлов Тимур
Действующее законодательство предусматривает как судебный, так и внесудебный (административный) порядок обжалования Решений, принятых налоговым органом, в том числе решений принятых по итогам камеральных или выездных налоговых проверок, иных решений и актов налоговых органов (например требований, уведомлений), а также действий и бездействий налоговых органов, их должностных лиц. Согласно пункту 1 статьи 138 Налогового Кодекса РФ (далее – НК РФ), Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган(вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено статьей 101.2 НК РФ. Согласно п. 5 ст. 101.2 НК РФ Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.
Таким образом, установлен обязательный досудебный порядок урегулирования спора для обжалования Решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которые принимаются налоговым органом по итогам камеральных или выездных налоговых проверок.В настоящее время, согласно позиции Президиума ВАС РФ, впервые сформулированной в в Постановлении от 24.05.2011 N 18421/10 по делу N А64-1616/2010, обязательный досудебный порядок урегулирования распространяется также на решения об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость. До принятия указанного Постановления практика арбитражных судов по данному вопросу была противоречивой и неоднозначной.Обращение в суд без предварительного обжалования в вышестоящий налоговый орган всех вышеперечисленных категорий решений не допускается и может повлечь возвращение искового заявления (в арбитражном процессе – после оставления заявления без движения). Если же несоблюдение досудебного порядка выявлено после принятия судом заявления к производству, то суд обязан оставить заявление без рассмотрения. Аналогичные нормы содержатся как в арбитражном процессуальном, так и в гражданском процессуальном законодательстве.
В отношении иных решений, ненормативных актов, действий и бездействий должностных лиц обязательного досудебного порядка обжалования не установлено, налогоплательщик может обжаловать их как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд, может одновременно обжаловать их в обоих порядках (судебном и административном). Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган установлены статьей 139 НК РФ.При этом выделяется два порядка обжалования – подача апелляционной жалобы, и подача жалобы не являющейся апелляционной. Апелляционная жалоба, может быть подана только на решения о привлечении к налоговой ответственности, решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности до момента вступления в силу обжалуемого решения. Подается она в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган принявший обжалуемое решение, который обязан в трехдневный срок направить жалобу вместе с материалами проверки в вышестоящий налоговый орган. Апелляционная жалоба приостанавливает момент вступления решения в силу, если таковая не подана, решение вступает в силу по истечении десяти рабочих дней с момента его вручения налогоплательщику. Если апелляционная жалоба подана в срок – то решение вступает в силу с момента принятия решения по жалобе вышестоящим налоговым органом. Жалоба на решения о привлечении к налоговой ответственности, решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности, вступившие в силу, а также на любые иные решения, ненормативные акты налогового органа, подаются непосредственно в вышестоящий налоговый орган. Жалобы на действия и бездействия должностных лиц налогового органа могут подаваться также вышестоящему должностному лицу этого органа.
Сроки подачи жалоб в вышестоящий налоговый орган: 1) для апелляционной жалобы на решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности – десять рабочих дней с момента вручения налогоплательщику обжалуемого решения; 2) для жалобы на решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности, вступившее в силу – год с момента вынесения налоговым органом обжалуемого решения; 3) для жалобы на любые иные решения, акты, действия и бездействия – три месяца со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
Пропущенный по уважительной причине срок может быть восстановлен. Но исходя из буквального толкования пункта 2 статьи 139 НК РФ это правило (о восстановлении срока) не распространяется на апелляционный порядок обжалования. Жалоба подается всегда в письменной форме, что прямо с п.3 ст. 139 НК РФ. Иные требования к форме жалобы законодательно не установлены. Тем не менее, ФНС России разработала перечень сведений, которые рекомендовано включать в жалобу (Информация ФНС России от 09.02.2011 "О содержании жалобы, подаваемой в налоговый орган"). Перечень носит рекомендательный характер. По мнению ФНС РФ в жалобе необходимо указывать наименование налогового органа, в который подается жалоба, или должность, ФИО должностного лица, которому направляется жалоба, персональные данные заявителя (ФИО, адрес и др.), ИНН (для физических лиц – не предпринимателей допускается указание вместо ИНН персональных данных), наименование налогового органа, решение которого обжалуется, или ФИО должностного лица, действия (бездействие) которого обжалуются, требования заявителя со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, обстоятельства, на которых основаны доводы налогоплательщика, и подтверждающие эти обстоятельства доказательства, суммы оспариваемых требований в разрезе (налога, вычета, в котором отказано, пени, штрафа), расчет оспариваемой денежной суммы, перечень прилагаемых документов.
В пункте 2 статьи 139 НК РФ предусмотрено, что к жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы. Но налогоплательщик не обязан их прикладывать. Рекомендуемый перечень прикладываемых документов приведен в Информационном сообщении ФНС России от 15.02.2011 "О документах, которые рекомендуется приложить к жалобе, подаваемой в налоговый орган".
К жалобе рекомендуется приложить: 1) документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик основывает свои требования; 2) расчет оспариваемых сумм налогов, сбора, пени, штрафов, налогового вычета, на который претендует налогоплательщик и иные расчеты; 3) доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия лица, подписавшего жалобу (в случае, если жалоба подписана не самим налогоплательщиком - заявителем). Жалоба должна быть подписана самим налогоплательщиком (если это физическое лицо), руководителем юридического лица (лицом, которое согласно ЕГРЮЛ вправе действовать без доверенности), либо уполномоченным представителем, на основании письменного уполномочия (например, доверенность).
В последнем случае к жалобе необходимо приложить документы, подтверждающие полномочия лица. В противном случае вышестоящий налоговый орган может оставить жалобу без рассмотрения.
Для районных и межрайонных инспекций ФНС России, с которыми на практике чаще всего сталкивается налогоплательщик, вышестоящим налоговым органом является Управление ФНС России по соответствующему субъекту Федерации (УФНС по субъекту Федерации). Поданная жалоба должна быть рассмотрена и решение по ней принято вышестоящим налоговым органом (должностным лицом) в течение одного месяца со дня ее получения. Срок может быть продлен не более чем на 15 дней для получения необходимой информации (документов) у нижестоящих органов, что установлено статьей 140 НК РФ. Указанная статья также устанавливает перечень решений, которые принимаются по итогам рассмотрения жалобы. По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: 1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; 2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; 3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
По итогам рассмотрения жалобы (неапелляционной) на акт налогового органа (т.е. любое решение, требование и т.п.) вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе: 1) оставить жалобу без удовлетворения; 2) отменить акт налогового органа; 3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; 4) изменить решение или вынести новое решение.
По итогам рассмотрения жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу. Речь идет о том, что вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе признать обжалуемые действия (бездействие) незаконными и обязать соответствующих должностных лиц совершить определенные действия или иным образом устранить нарушения. Говоря о значении обжалования актов (решений) налогового органа, действий и бездействий его должностных лиц, следует отметить что этот способ урегулирования спора позволяет налогоплательщику во многих случаях добиться восстановления своих нарушенных налоговым органом прав, без тех существенных временных и финансовых затрат, которые требует судебный процесс. Случаи, когда вышестоящий налоговый орган отменяет полностью или в части решение нижестоящего налогового органа не так уж редки. Своевременная подача апелляционной жалобы на решение, кроме того, поможет отложить момент вступления решения в силу. Даже в случае, если обжалование в вышестоящем налоговом органе само по себе представляется налогоплательщику бесперспективным, и он рассчитывает добиться защиты своих прав лишь в суде, подача жалобы в во многих случаях необходима, для соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора. Кроме того, следует учитывать позицию, которой, по всей видимости, в ближайшем будущем будут руководствоваться суды при разрешении налоговых споров. А именно, согласно п.78 Проекта постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах применения части первой налогового Кодекса РФ:
«В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется, как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления административных процедур, в том числе досудебного разрешения налогового спора.Дополнительные доказательства могут быть представлены в суд лишь в том случае, если суд сочтет уважительными причины, по которым такие доказательства не представлялись, соответственно налогоплательщику или налоговому органу на стадиях, предшествующих рассмотрению налогового спора в суде».
При таком подходе Арбитражных судов выбор позиции налогоплательщика при подготовке доказательственной базы на стадии подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган, которая завершает досудебную стадию урегулирования спора, начинает играть особую роль. Любые ошибки на этом этапе могут привести к проигрышу дела, так как возможность представления новых доказательств в суд будет ограничена.Таким образом, даже досудебные процедуры урегулирования налогового спора, требуют достаточных знаний и опыта, поскольку уже на этом этапе необходимо точно определить предмет обжалования, сроки, необходимость досудебного обжалования для дальнейшего обращения в суд, сформировать обоснованную правовую позицию для жалобы и определить, какие доказательства (документы) необходимы для ее подтверждения, что существенно повысит эффективность использования жалобы в вышестоящий налоговый орган, как инструмента защиты прав налогоплательщика.
Зарегистрированное СМИ — сетевое издание «Интернет-сайт Юридической фирмы "Логос"» Зарегистрировавший орган: Федеральная служба по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций Свидетельство о регистрации СМИ ЭЛ № ФС 77 - 70892 Учредители: ООО "Юридическая фирма "Логос", Осман Андрей Ильич Главный редактор: Осман Андрей Ильич Телефон редакции: +7 (812) 579-77-66 e-mail редации: law@logosinfo.ru
Eng
Материал подготовил юрист ЮФ"Логос" 
Действующее законодательство предусматривает как судебный, так и внесудебный (административный) порядок обжалования Решений, принятых налоговым органом, в том числе решений принятых по итогам камеральных или выездных налоговых проверок, иных решений и актов налоговых органов (например требований, уведомлений), а также действий и бездействий налоговых органов, их должностных лиц.
