СПОРЫ ПО ИСКАМ НАЛОГОВОГО ОРГАНА К НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКУ О ВЗЫСКАНИИ СУММ НАЛОГА, ПЕНИ, ШТРАФА
Материал подготовил юрист ЮФ"Логос" Исмайлов Тимур
В соответствии со статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговые органы вправе взыскивать недоимки, то есть неуплаченные в установленный срок суммы налога, в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. Началом процедуры бесспорного (внесудебного) взыскания налога является момент направления налоговым органом налогоплательщику (организации или индивидуальному предпринимателю) требования об уплате налога согласно положениям статей 69, 70 НК РФ (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 29.03.2005 N 13592/04), состоит в последовательном обращении взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщика и может сопровождаться приостановлением операций по банковским счетам налогоплательщика. Порядок проведения такой процедуры установлен положениями статей 46 - 48 НК РФ.
В случае, если в указанный в требовании срок налогоплательщик не погасил недоимку, налоговые органы вправе в течение двух месяцев после указанного срока принять решение о взыскании суммы задолженности с банковского счета налогоплательщика. Решение о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, а также электронных денежных средств, принимается налоговым органом в порядке статьи 46 НК РФ. Налоговый орган направляет такое решение на бумажном носителе или в электронном виде в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя. Форма такого решения в настоящее время установлена приказом ФНС России от 14 мая 2007 г. N ММ-3-19/293@. В Банк направляется и поручение налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя (п.2 ст. 46 НК РФ).
Согласно позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 17.11.2009 N 8580/09, взыскание может быть обращено на средства, находящиеся на расчетном счете, даже если указанные средства получены из бюджета на конкретные цели по государственным контрактам.Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика в течение 6 дней после вынесения указанного решения. В случае невозможности вручения решения о взыскании налогоплательщику под расписку или передачи иным способом, свидетельствующим о дате его получения, решение о взыскании направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня направления заказного письма. Необходимо обратить внимание на то, что решение, вынесенное с пропуском указанного срока, является недействительным и, следовательно, исполнению работниками кредитных организаций не подлежит.Поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджет направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, и подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации. При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика, а также при отсутствии информации о счетах налогоплательщика налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика. Указанное взыскание производится по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю (ст. 47 НК РФ). Налоговое законодательство не содержит правовых норм, обязывающих налоговый орган уведомлять налогоплательщика о принятии в отношении него решения и постановления о взыскании налога за счет имущества. Налогоплательщик при этом будет поставлен в известность судебным приставом-исполнителем после возбуждения исполнительного производства. Указанная точка зрения находит подтверждение в Постановлении Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 25.
Решение о взыскании должно быть принято в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. При этом остается неурегулированным вопрос о том, имеет ли законную силу решение о взыскании налога за счет имущества, если инспекция не направляла налогоплательщику решение о взыскании налога за счет средств на счетах в банке. В случае возникновения подобной ситуации организация имеет право оспорить правомерность действий налогового органа. Сложившаяся арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. В частности, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2009 N Ф04-1029/2009(1032-А45-49) суд установил нарушение закона в действиях налогового органа. Однако в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 31.07.2008 N Ф08-4387/2008 суд определил, что при соблюдении прочих требований налогового законодательства указанное обстоятельство само по себе не может быть основанием для отмены решения о взыскании недоимки за счет иного имущества налогоплательщика.Необходимо обратить внимание на то, что законность решения о взыскании не ставится судебными органами в зависимость от следующих обстоятельств: - налоговый орган не отозвал ранее выставленное инкассовое поручение о погашении недоимки за счет денежных средств организации в банке (Постановление Президиума ВАС РФ от 19.07.2005 N 853/05); - налогоплательщик не получал высланного ему решения налогового органа о взыскании недоимки за счет денежных средств организации в банке (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2008 N А33-6337/07-03АП-1556/07-Ф02-1863/08).
Исполнительные действия должны быть совершены в двухмесячный срок со дня поступления к нему указанного постановления. Обязанность по уплате налога считается исполненной с момента реализации имущества налогоплательщика и погашения его задолженности перед бюджетом. Решения о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (ст. 46 НК РФ) или за счет иного имущества налогоплательщика (ст. 47 НК РФ) могут быть оспорены в судебном порядке, как ненормативные акты налогового органа (в порядке главы 24 АПК РФ).
Пропуск налоговым органом срока взыскания является одним из наиболее распространенных оснований для признания решения налогового органа недействительным или действий по бесспорному взысканию налога незаконными. При этом суды руководствуются следующими нормами законодательства о налогах и сборах: В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога. В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, в порядке, предусмотренном статьями 46 и 48 НК РФ, а также путем взыскания налога за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 47 и 48 НК РФ. Согласно статье 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено НК РФ. Требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.
Несоблюдение срока выставления требования об уплате налога, установленного статьей 70 НК РФ, не лишает налоговый орган права на взыскание налога и пеней в пределах общих сроков, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, но и не влечет изменения порядка их исчисления, исходя из совокупности сроков, установленных статьями 70 и 46 НК РФ (пункт 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71). В случае направления налоговым органом налогоплательщику уточненного требования, которое в силу статьи 71 НК РФ оформляется при изменении обязанности налогоплательщика по уплате налога после направления первоначального требования, течение срока взыскания налога, предусмотренного статьей 46 НК РФ, начинается с момента направления налогоплательщику уточненного требования об уплате налога.
Изменение обязанности по уплате налога, равно как и ее возникновение и прекращение, связано исключительно с наличием оснований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации или иным законодательным актом о налогах и сборах (пункт 1 статьи 44 НК РФ). Так, в силу положений пунктов 2 - 3 статьи 44, а также пунктов 2 - 3 статьи 78 НК РФ изменением налоговой обязанности является изменение ее содержания на основании принятия нормативного правового акта, который изменяет закон, определявший содержание налоговой обязанности и имеющий при этом обратную силу, либо на основании зачета налоговым органом излишне уплаченных или взысканных сумм налогов, пеней, штрафов после направления налогоплательщику первоначального требования, либо на основании предоставления налогоплательщику рассрочки (отсрочки) уплаты налога. Таким образом, в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации изменение обязанности по уплате налогов, служащее основанием для выставления уточненного требования, означает, что под воздействием определенных обстоятельств изменились либо сроки уплаты налога, либо его размеры.
В некоторых случаях вместо предусмотренного статьей 71 НК РФ уточненного требования налоговые органы направляют налогоплательщику повторное требование с целью искусственного продления срока бесспорного взыскания налога, что является нарушением Закона. Неправомерность повторного выставления требования об уплате налогов подтверждается судебной практикой, в частности, Постановлениями ФАС СЗО от 02.07.2007 по делу N А42-5273/2005, от 25.05.2007 по делу N А42-14913/04. По смыслу пункта 3 статьи 46 НК РФ решение о взыскании налога за счет денежных средств на банковских счетах налогоплательщика принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика причитающейся к уплате суммы налога. При недостаточности или отсутствии денежных средств на банковских счетах налогоплательщика или отсутствии информации о таких счетах налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика в соответствии со статьей 47 НК РФ (пункт 7 статьи 46 НК РФ).
Согласно абз. 3 п.1 Статьи 47 НК РФ Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.
Статьей 47 НК РФ, так же как и статьей 46 НК РФ, устанавливаются правила принудительного взыскания налога налоговым органом во внесудебном порядке. Одним из существенных условий для применения этих правил является ограничение срока, в пределах которого налоговые органы вправе взыскать налог за счет денежных средств или иного имущества налогоплательщика без обращения в суд.
По вопросу взыскания пеней, следует отметить, что пени, которые являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога (пункт 1 статьи 72 и пункт 1 статьи 75 НК РФ), уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункт 5 статьи 75 НК РФ) и взыскиваются в том же порядке, что и недоимка (пункт 6 статьи 75 НК РФ и пункт 9 статьи 46 НК РФ).
С учетом перечисленных норм в Постановлениях ФАС СЗО от 10.05.2007 по делу N А05-10387/2006-26, от 25.05.2007 по делу N А42-14913/04, от 11.07.2007 по делу N А05-13401/2006-18 суд делает правомерный вывод о том, что уплата пеней является дополнительной обязанностью налогоплательщика по отношению к обязанности по уплате налога, поэтому с истечением срока бесспорного взыскания задолженности по основному обязательству истекает и срок взыскания по дополнительному обязательству. Разграничение процедуры взыскания налогов и процедуры взыскания пеней недопустимо, так как дополнительное обязательство не может существовать отдельно от главного. Такой же вывод содержится и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.11.2007 N 8241/07.
Также одним из распространенных основания разрешения споров рассматриваемой категории в пользу налогоплательщиков является недоказанность налоговым органом размера взыскиваемых с налогоплательщика недоимки и пеней. Согласно пункту 4 статьи 69 НК РФ требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.
В пункте 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что досудебное урегулирование спора о взыскании пеней по недоимкам состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании размера недоимки, даты, с которой начинают начисляться пени, и ставки пеней. Такое официальное толкование норм налогового права создает для налогоплательщика условия, когда он, исходя из содержания требования об уплате налога, в состоянии четко определить, куда, за какой налоговый период и в каком объеме должен внести обязательные платежи.
Между тем несоответствие требования об уплате налога форме и содержанию, установленным статьей 69 НК РФ, не является безусловным основанием для признания его судом недействительным (пункт 13 информационного письма от 11.08.2004 N 79 ВАС РФ). Требование об уплате налога и пеней может быть признано недействительным, если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по их уплате. В силу статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) налоговый орган должен доказать правомерность направления налогоплательщику требования и подтвердить размер пеней соответствующими расчетами, а в случае недоказанности указанных обстоятельств требование и принятые на его основании ненормативные акты о взыскании налога подлежат признанию недействительными, соответствующие действия налоговых органов - незаконными.
Следует подчеркнуть, что налоговым законодательством установлен не только предельный срок для осуществления налоговыми органами внесудебного взыскания с налогоплательщиков недоимок и пеней, но и детально регламентирована сама процедура такого взыскания, начинающаяся с направления требования об уплате налога и заключающаяся в последовательном обращении взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщиков. В связи с этим суды, выявив допущенные налоговыми органами нарушения порядка осуществления процедуры взыскания, признают недействительными принятые в ходе этой процедуры ненормативные акты налоговых органов. Ввиду вышеизложенного в рамках ведения данной категории дел (о признании недействительными решений о взыскании сумм налога) для налогоплательщика важно проанализировать соответствие действий налогового органа по взысканию налога, установленной законом процедуре. Учитывая сложность и неоднозначность связанных с этим вопросов, в частности, возможность отнесения тех или иных нарушений к основаниям признания решений недействительными, необходимо учитывать то толкование норм НК РФ, которое складывается в судебной практике. Все это говорит о достаточно высокой степени сложности данной категории дел.
Зарегистрированное СМИ — сетевое издание «Интернет-сайт Юридической фирмы "Логос"» Зарегистрировавший орган: Федеральная служба по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций Свидетельство о регистрации СМИ ЭЛ № ФС 77 - 70892 Учредители: ООО "Юридическая фирма "Логос", Осман Андрей Ильич Главный редактор: Осман Андрей Ильич Телефон редакции: +7 (812) 579-77-66 e-mail редации: law@logosinfo.ru
Eng
Материал подготовил юрист ЮФ"Логос" 
В соответствии со статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговые органы вправе взыскивать недоимки, то есть неуплаченные в установленный срок суммы налога, в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. Началом процедуры бесспорного (внесудебного) взыскания налога является момент направления налоговым органом налогоплательщику (организации или индивидуальному предпринимателю) требования об уплате налога согласно положениям статей 69, 70 НК РФ (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 29.03.2005 N 13592/04), состоит в последовательном обращении взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщика и может сопровождаться приостановлением операций по банковским счетам налогоплательщика. Порядок проведения такой процедуры установлен положениями статей 46 - 48 НК РФ.
